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INSTRUCTION N° 535/MINEFI/DI//LC/L DU
16/09/2002 PRECISANT LES MODALITES D’APPLICATION DE LA
LOI N° 2002 / 003 DU 19 AVRIL 2002 PORTANT CODE GENERAL DES IMPOTS. |
A - Monsieur le Chef de
l’Inspection des services :
-
Messieurs les Chefs de Divisions ;
-
Madame et Messieurs les Chefs de Centres Provinciaux des Impôts
;
-
Mesdames et messieurs les Sous-Directeurs et Assimilés ;
-
Mesdames et Messieurs les Chefs de Services et Assimilés.
La dernière
édition du Code Général des Impôts (CGI) date de 1973. Le souci
d’actualisation, d’unification et de simplification a conduit à la mise sur
pied d’un nouveau Code regroupant les dispositions des précédents Code Général
des Impôts, Code de l'Enregistrement, du Timbre et de la Curatelle, ainsi que
celles des lois de finances postérieures.
Le présent Code qui a nécessité une nouvelle
numérotation prend notamment en compte les évolutions récentes en matière de
procédures de recouvrement et de renforcement des droits du contribuable.
Dans cette optique, un Livre de Procédures Fiscales (LPF), qui constitue l’innovation majeure de ce texte, y a été inclus afin de regrouper dans un document unique toutes les dispositions relatives aux procédures jusque-là éparses dans le Code Général des Impôts et dans les autres instruments législatifs et réglementaires.
Le nouveau Code Général des Impôts comprend trois livres : le livre préliminaire qui porte sur les dispositions générales, le Livre premier qui traite des différents types d’impôts et taxes, et le Livre deuxième qui régit les procédures fiscales .
LIVRE PREMIER : REGLES D’ASSIETTE AFFERENTES AUX DIFFERENTS IMPOTS ET TAXES.
Ce livre comporte 613 articles, et est
structuré en six titres de la manière suivante :
-
Titre I : Impôts directs
- Titre II : TVA et droit d’Accise
- Titre III : Fiscalité locale
- Titre IV : Impôts et taxes divers
- Titre V : Fiscalités Spécifiques
- Titre VI : Droits d’Enregistrement, du
Timbre et de la Curatelle.
Hormis quelques innovations liées au
contexte actuel, le livre premier n'a pas subi des modifications de fond.
Outre les modifications qu’implique l’arrimage de l’exercice fiscal à l’année civile, les autres modifications apportées au livre premier concernent les articles 4, 18, 21, 103, 128, et 149.
Article
4 – Exonération à l’I.S
Cet article étend l’exonération de l’Impôt
sur les Sociétés aux sociétés coopératives des produits de l’élevage, ainsi
qu’aux syndicats agropastoraux.
Toutefois, cette exonération ne concerne que
les opérations ci-après, ainsi qu’il est déjà de tradition en matière
d'agriculture :
-
les
ventes effectuées dans un magasin de détail de produits d'élevage distinct de
leur établissement principal ;
-
la
transformation portant sur des produits et sous produits non destinés à
l’alimentation de l’homme et des animaux, ou utilisés à titre de matières
premières dans l’élevage.
Article 18- Obligations des personnes imposables
S’agissant
des opérations réalisées à compter de l’exercice transitoire du 1er
Juillet au 31 Décembre 2002, et au-delà de cette période transitoire, les
entreprises, à l’exception de celles soumises aux comptabilités spécifiques,
devront fournir obligatoirement, en vue
de la détermination de l’assiette de l’impôt, des documents conformes au droit
et au système comptables OHADA, en fonction de leur le chiffre d’affaires.
Ainsi, toute
entreprise est, sauf exception liée à sa taille, soumise en totalité ou en
partie, au « système normal » de présentation des états financiers de
synthèse et de tenue des comptes. Les états financiers annuels regroupent les
informations comptables, au moins une fois par an sur une période de 12 mois,
équivalant à l'exercice fiscal qui ira désormais du 1er Janvier au
31 Décembre.
Les
entreprises relevant du système comptable normal (SCN) réalisant un chiffre
d’affaires d’au moins 100 millions de F.CFA présentent obligatoirement les
documents comptables ci-après, qui sont un tout indissociable ( cf article
26 Acte Uniforme OHADA) :
-
le
bilan ;
-
le
compte de résultat ;
-
le
tableau financier des ressources et des emplois ( TAFIRE) ;
-
un
état supplémentaire statistique ;
-
un
état annexé qui complète et précise, pour autant que de besoin, l’information
donnée par les autres états financiers annuels, à même de favoriser l’obtention
d’une image fidèle du patrimoine, de la situation financière et du résultat de
l’entreprise.
Les entreprises relevant du système comptable allégé (SCA) dont le chiffre d’affaires est inférieur à 100 millions de F.CFA présentent les documents comptables ci-après :
- le bilan simplifié ;
- le compte de résultat simplifié ;
- un état annexe simplifié.
Les entreprises relevant du système minimal de trésorerie (SMT) dont le chiffre d’affaires est inférieur à 30 millions pour celles qui relèvent du négoce, à 20 millions pour celles qui relèvent du secteur artisanal, et à 10 millions pour les entreprises prestataires de services, présentent les documents comptables ci-après :
- un livre de recettes ;
- un livre de dépenses ;
- la variation des avoirs.
Toutes ces obligations, y compris celles propres à notre système fiscal, à savoir l'immatriculation, le plan sommaire de situation en vue de la localisation… concernent également les entreprises individuelles.
De plus, en attendant l'harmonisation éventuelle de nos régimes d'imposition avec les fourchettes OHADA ci-dessus, je vous demande de vous en tenir aux modalités d’imposition définies pour les différents régimes retenus par la loi N° 2002/003 du 19 Avril 2002 adoptant le CGI.
Le dispositif antérieur relatif aux modalités
de paiement de l’IS a été maintenu, qu’il s’agisse de l’acompte mensuel de
l’impôt sur le chiffre d’affaires, ou du précompte sur les achats. Le rajout
opéré concerne le traitement des trop perçus générés par ces modalités de
paiement.
S’agissant de l’impôt sur les sociétés, ces trop perçus pourront désormais, lorsqu’ils sont constatés en fin d’exercice, faire l’objet d’une imputation sur les acomptes futurs, ou être remboursés en cas de cessation d’activité.
Article 103 – Retenue sur les loyers
Instituée
depuis la loi de finances 1990/1991, la retenue de 20 % sur les loyers demeure
applicable. Toutefois, le nouveau Code Général des Impôts restreint le champ
d’application du précompte aux seuls loyers d’immeubles, qu’il s’agisse :
-
des immeubles par nature,
-
des immeubles par destination à l’instar des matériels scellés au fonds à
perpétuelle demeure,
-
ou des immeubles du fait de l’objet auquel ils s’appliquent comme les avions,
les bateaux, navires et aéronefs.
En conséquence, le précompte ne devra plus être
opéré sur les loyers de biens meubles, mais sur les seuls loyers des immeubles
ci-dessus.
Article 128 – Exonération de la T V A
L'exonération
de TVA au profit des missions diplomatiques et organisations internationales
ainsi que des organismes à but non lucratif a été repensée à travers une procédure
particulière. La nouvelle politique des
exonérations et franchises de taxes consiste en une taxation préalable,
et un remboursement conséquent, après les contrôles d’usage, en fin d’exercice.
Cette mesure
s’explique par les abus auxquels se sont livrés notamment les nationaux qui,
par bénéficiaires institutionnels interposés, n’hésitaient pas à écouler les
produits acquis hors taxes sur le marché dans les conditions de concurrence les
plus déloyales, entraînant ainsi une perte des recettes fiscales. En outre,
cette démarche est plus conforme à la Convention de Vienne qui consacre le
principe de réciprocité dans le traitement fiscal entre Etats. Il était donc
nécessaire de mettre en place un système identique à celui réservé à la plupart
de nos missions diplomatiques à l’étranger.
Par ailleurs,
je vous rappelle que les matériels informatiques et ceux servant à la lutte
contre le VIH/SIDA dont les listes ont été déterminées par les décrets N°
2001/953/PM et N° 2001/954/PM du 1er novembre 2001, et actualisés
par les arrêtés ministériels N° 00175/MINEFI du 03 Mai 2002, sont effectivement
exonérés. J’insiste sur le fait que seuls les matériels énumérés dans ces
textes réglementaires sont exonérés de la TVA, sans aucune forme de procédure
particulière. Il s'agit,
Pour le
matériel informatique :
-
des
micros-ordinateurs fixes ou portables,
-
des
souris,
-
des
claviers,
-
des
écrans d'ordinateurs ;
Pour le
matériel de lutte contre le VIH/Sida :
Du matériel
pour le dépistage et la confirmation du VIH
-
tous
les tests homologués pour le dépistage du VIH
-
Chaîne
Elisa complète :
- Laveur de
micro-plaques
- Lecteur et
imprimante
-
Réactifs
pour western blot et agitateur
-
Cytomètre
de flux (type FAES count Beetons Dickinson
-
Facsan
-
Appareil
complet + accessoires pour la charge virale
-
Banque
de sang + 4° C.
Des autres
matériels
-
condoms
masculins
-
condoms
féminins.
Des
aménagements ont été apportés en ce qui concerne, d’une part les modalités de
perception de la TVA, notamment les retenues à la source, et d’autre part les
assujettis pouvant prétendre au remboursement des crédits de TVA.
Instaurées
pour sécuriser les recettes de l’Etat, les retenues à la source ont engendré
une série de difficultés relatives aussi bien à des non-reversements qu'à la
non exécution desdites retenues ou à l'accumulation des crédits.
Dans
le cadre de la poursuite de la modernisation de la gestion de la TVA, ainsi que
dans le souci permanent de l’Administration d'éviter de pénaliser les opérateurs
économiques, et de réduire les crédits structurels, il est apparu nécessaire de
supprimer l’obligation faite aux entreprises du secteur privé de retenir à la
source la TVA à compter du 01 juillet 2002.
Désormais,
seuls l’Etat, les administrations publiques dotées d’un budget annexe, les
établissements publics, les entreprises du secteur public et parapublic,
et les collectivités territoriales décentralisées sont tenus à l’obligation
d’opérer les retenues à la source de la TVA lors du règlement des factures de
leurs fournisseurs. Vous veillerez donc particulièrement à ce que les
entreprises du secteur privé, quelle que soit leur dimension, n’opèrent plus
les retenues à la source.
Dans
ce contexte nouveau, je vous demande d’améliorer l’efficacité des contrôles
afin que le rendement fiscal de la TVA ne soit pas perturbé, et de veiller à ce
que tous les redevables s’acquittent, dans les délais légaux, de la TVA qui
leur incombe.
En
ce qui concerne le remboursement des crédits de TVA, la loi portant Code
Général des Impôts prévoit quatre catégories d’assujettis susceptibles de
bénéficier du remboursement de crédit de TVA. Il s’agit exclusivement:
- des industriels et établissements de
crédit-bail ayant réalisé des investissements prévus à l’article 110 du CGI
pour lesquels les crédits de TVA sont supérieurs à 500 millions de FCFA ;
- des exportateurs ;
- des organisations internationales et
missions diplomatiques ou consulaires,
-
des organismes sans but lucratif et reconnus d’utilité publique.
Les
exportateurs, les industriels et établissements de crédit-bail continueront à
déposer leurs demandes de remboursement dans les Centres des Impôts
territorialement compétents et gestionnaires de leurs dossiers fiscaux.
Je
précise qu’en ce qui concerne les organisations internationales et les missions
diplomatiques ou consulaires, ainsi que les organismes sans but lucratif, la
validation trimestrielle des crédits de TVA en vue du remboursement en fin
d’exercice sera effectuée par les structures compétentes des services centraux
de la Direction des Impôts qui, jusque là, étaient chargées de l’examen de
leurs demandes d’exonération. Il s’agit notamment de la Cellule des Relations
Fiscales Internationales pour les organisations internationales et missions
diplomatiques ou consulaires, et de la Cellule de la Législation Fiscale pour
les organismes sans but lucratif.
J’attire
votre attention sur la suppression de la liste des assujettis susceptibles de
bénéficier du remboursement des crédits de TVA des entreprises en cessation
d’activité. Cette mesure vise à mettre fin aux simulations de cessation
d’activité. De même, il apparaît logique que l’exclusion des entreprises
privées de la liste des personnes autorisées à retenir la TVA à la source
emporte disparition de leurs crédits structurels, et par voie de conséquence
suppression du remboursement des crédits de TVA qui étaient générés par ce
mécanisme. Toutefois, les crédits encore en stock et liés aux retenues à la
source continueront à bénéficier du remboursement.
LIVRE DEUXIEME : LIVRE DES PROCEDURES FISCALES.
Le Livre des
Procédures Fiscales (LPF) repose sur un arsenal juridique composé de :
- la Déclaration Universelle des droits de l'Homme (égalité de tous les citoyens devant l'impôt) ;
- la Constitution de la République ;
- les traités internationaux (OHADA et CEMAC
notamment) ;
- les conventions fiscales internationales ;
- les textes législatifs nationaux et les
textes réglementaires qui en découlent.
La présente
instruction vise à vous éclairer sur l'application pratique des dispositions
nouvelles. Votre sens de discernement et votre souci constant de justice
fiscale devront ainsi vous aider à assurer le respect des droits du
contribuable et à éviter tout arbitraire.
D'un point de
vue formel, le Livre des Procédures Fiscales constitue le livre deuxième du
nouveau CGI. Au plan de la présentation, les numéros de ses articles sont précédés de la lettre " L " afin
d'éviter d'éventuelles confusions avec le autres dispositions du CGI.
Sous-titre 1er – Assiette de l'impôt.
Chapitre unique – Obligation des contribuables.
Section 1ère – Obligations
déclaratives.
Articles
L 1 et L 2.
L'essentiel
du dispositif antérieur a été repris dans les conditions de forme existantes
qu'il s'agisse :
-
des
demandes aux fins d'immatriculation ;
-
du
changement de dirigeant ou du lieu d'exploitation ;
-
de
la cession ou de la cessation d'activité ;
-
l’exercice
au Cameroun, d’activités par des contribuables étrangers n’ y ayant pas de
siège ;
-
de
la mise en demeure de régulariser ses obligations déclaratives.
Le délai général de déclaration de ces
événements reste le même, soit 15 jours.
Il y a
toutefois lieu de rappeler que les déclarations mensuelles sont souscrites au
plus tard le 15 du mois suivant, et que les déclarations concernant les revenus
annuels sont souscrites au plus tard le 31
mars de chaque année, compte tenu de l'arrimage de l’exercice fiscal sur
l'année civile, sous réserve des dispositions transitoires explicitées plus
loin.
En ce qui
concerne les délais de régularisation de ses obligations déclaratives auprès du
service des impôts compétent après une mise en demeure de déclarer, le
contribuable dispose désormais d’un délai de 15 jours francs, d'où l’obligation
pour vous d’identifier au plus tôt les défaillants, et de d’adresser les mises
en demeure au plus tard dans les trois jours suivant la date limite prévue par
la loi.
Sections II et III –
Obligations comptables et de paiement.
Articles L 4, L 5, L 6.
Si la
certification de la comptabilité a été étendue aux Centres de Gestion Agrées
dont les textes d’application sont en cours de signature, et dans les
conditions qui vous seront précisées ultérieurement, les obligations de
présentation et de conservation des documents comptables ont été maintenues en
l’état.
Articles L 7 et L 8.
Les délais et
les modalités de paiement de l'impôt restent les mêmes, qu'il s'agisse des
versements spontanés, des paiements mensuels ou annuels, et des paiements par
chèques ou en numéraires contre quittances dûment établies dans les conditions
prévues à l'article L 8.
Sous-titre II : Contrôle de l'impôt.
Chapitre I : Droit de contrôle.
Sections I et II : Des agents compétents
Articles L 9 et L 10.
De manière
générale, ces articles consacrent la compétence exclusive des agents de grade
supérieur en matière de contrôle, c'est-à-dire celle des Inspecteurs des
Impôts, seuls habilités à effectuer le contrôle sur place de tous les impôts et
taxes dus par les contribuables. Toutefois, cette disposition n’interdit pas
qu’un agent de grade inférieur intervienne en soutien du ou des inspecteurs
responsables du contrôle.
En
conséquence, les chefs de structures devront s’assurer désormais que les actes
de procédure, notamment les avis de vérification, les notifications de
redressements et les réponses aux observations du contribuable, ne sont signés
que par les agents ayant au moins le grade d’inspecteur. En outre, ils devront
chaque fois prendre toutes dispositions nécessaires afin que dès leur prise de
service et leur intégration dans le grade, les agents sus-cités prêtent serment
devant la juridiction compétente à savoir le tribunal de première instance de
leur ressort territorial.
En matière de
TVA, sur un ordre écrit et formel de l’Inspecteur des Impôts, les agents de
grade inférieur peuvent procéder au contrôle de régularité des déductions. A
cet effet, les chefs de structures compétents, pourront délivrer des
autorisations ou des mandats périodiques à leurs collaborateurs n’ayant pas la
qualité sus-évoquée.
Il y a lieu
de signaler que l’ordre écrit n’est pas nécessaire dans le cadre d’un contrôle
sur pièces, qui se déroule dans les locaux de l’Administration.
Toute
violation de cette règle, susceptible de remettre en cause la régularité du contrôle
et partant les recettes fiscales, entraînera des sanctions disciplinaires à
l’encontre de son auteur.
Section III : Modalités
d’exercice du droit de contrôle.
Sous-section I : Vérification sur place (Articles L 11 à L 20,
L 38 et L 40 ).
De manière générale, ces articles déterminent
les différents types de vérification ou contrôle sur place et les modalités de
leur mise en œuvre.
Ainsi, trois
types de vérification sur place sont prévues par la loi :
-
les
vérifications générales de comptabilité ;
-
les
vérifications partielles de comptabilité ;
-
les
vérifications de situation fiscale personnelle d’ensemble.
La vérification générale de comptabilité est la forme de contrôle dont dispose l’Administration pour vérifier l’ensemble des impôts et taxes dont un contribuable est redevable au titre de la période non prescrite. Elle a pour objet l’examen critique de la comptabilité d’une entreprise, en la confrontant aux éléments d’exploitation et aux renseignements détenus par l’Administration à la suite de recherches internes ou externes à l’entreprise, afin de mesurer la sincérité et l’exhaustivité de ses déclarations.
Si la vérification partielle se déroule selon les mêmes modalités que la vérification générale, elle s’en distingue dans la mesure où elle a une portée plus limitée au regard soit de la période couverte, soit des impôts et taxes objet du contrôle, soit du champ des opérations ou des activités.
Ainsi, la vérification partielle peut porter sur l’ensemble des impôts, droits ou taxes dus mais au titre d’un exercice fiscal, ou sur un impôt donné mais au titre de toute la période non prescrite.
La vérification partielle peut également porter sur une opération, un groupe d’opérations ou une fraction des activités de l’entreprise pour une période inférieure à un exercice fiscal, en se focalisant sur un point déterminé à l’instar des contrôles de déductibilité de certaines charges et de la TVA d’amont y afférente, du calcul des amortissements et du bien fondé des provisions, des versements spontanés et de la validation des crédits de TVA (L 16).
La vérification de la situation fiscale d’ensemble quant à elle est un mode de contrôle par lequel l’Administration vérifie chez les contribuables relevant de l’IRPP, dans des conditions bien précises, la cohérence entre d’une part les revenus qu’ils ont déclarés et d’autre part, la situation de leur patrimoine, de leur trésorerie, et des indices du train de vie des membres de leur foyer fiscal (L 12).
Lieux d’exercice de la vérification sur
place ( Article L 11).
Les contrôles
sur place devront se dérouler dans les locaux de l'entreprise vérifiée,
notamment à son siège, ou exceptionnellement au lieu de son principal
établissement.
Toutefois,
dans le cas où la vérification ne peut avoir lieu dans les lieux sus-cités pour
des raisons diverses qui relèvent du contribuable, celui-ci peut demander par
écrit que le contrôle s'effectue
dans les locaux de vos services ou dans ceux de son comptable.
Dans ce cas,
la demande doit être signée du dirigeant principal et la réponse de
l’Administration doit porter la
signature des vérificateurs signataires de l’avis de vérification.
La non
observation de cette règle constitue un vice de procédure qu'il faut éviter,
sous peine de nullité de la vérification.
Conditions de forme ( Article L 13)
A peine de
nullité de la procédure, toute intervention sur place doit être précédée de
l’envoi au moins huit jours avant le début de la vérification, avec accusé de
réception ou contre décharge, d'un avis de vérification qui :
- précise la nature de la vérification (
générale, partielle, ou VSFE) ;
- informe
obligatoirement le contribuable qu'il a la faculté de se faire assister d'un
conseil de son choix.
Les reports de contrôle (
Article L 14)
Les
vérifications sur place peuvent être reportées :
-
du fait de l'administration : dans ce cas, le
contribuable est informé
obligatoirement par écrit, et la nouvelle date de l'intervention lui est
communiquée. A peine de nullité, un nouveau délai de 8 jours à compter de la
date de réception de cet avis rectificatif doit être respecté ;
-
du
fait du contribuable : vous devez vous assurer que sa demande,
obligatoirement exprimée sous forme écrite, est dûment motivée et a été
formulée dans les 15 jours suivant la réception de votre avis de vérification,
l’accusé de réception ou la décharge faisant foi. Le report n’est valable que
si le service en a expressément reçu la demande et s’il l'a expressément
accepté par écrit en indiquant la nouvelle date de vérification. En outre, si
la demande du contribuable vous parvient après le 8ème jour mais
dans le délai de 15 jours, alors que la vérification a déjà commencé, vous
devez l'interrompre et statuer préalablement sur cette demande.
Vous êtes
donc tenus de répondre systématiquement aux demandes de report de vérification,
étant entendu qu’en l’absence de réponse expresse le report est considéré comme
accepté passé le délai de 15 jours à compter de la réception de la demande du
contribuable.
Cependant,
vous veillerez à ce que les demandes de report de contrôle n’entraînent pas
prescription d’un exercice non encore vérifié.
Vérifications des périodes
prescrites ( Articles L 16 et L 17)
Bien
que le principe de prescription
quadriennale ait été reconduit, le LPF prévoit exceptionnellement la
possibilité de vérification des périodes prescrites lorsque le résultat d'un
exercice non prescrit et soumis à la vérification est influencé par des
éléments ou des événements ayant leur origine dans les exercices prescrits,
notamment les déficits reportés ou les amortissements réputés différés en
périodes déficitaires. De même, la vérification peut remonter sur des exercices
prescrits lorsque ceux-ci font apparaître des crédits de TVA reportés sur les
déclarations des exercices contrôlés.
Le
contrôle des exercices prescrits vise exclusivement à vérifier la régularité du
déficit, des amortissements différés ou des crédits reportés. Il ne saurait
donc conduire à des redressements sur des opérations autres que celles
sus-citées.
Dans
tous les cas, lorsque l’analyse du dossier fait ressortir que la vérification
devra s’étendre sur des périodes prescrites, vous devrez obligatoirement
le préciser dans l’avis de vérification initial ou à défaut dans un avis
complémentaire.
Recours à une expertise
extérieure ( Articles L 18 et L 19)
Désormais,
vous pouvez faire appel à des experts dont la liste sera arrêtée ultérieurement
par le Ministre chargé des Finances. Ce recours reste cependant limité aux
seuls cas où vos connaissances techniques seules ne vous permettent pas
d'appréhender de façon exhaustive la réalité technique, comptable et financière
de l'activité soumise au contrôle. Il en est ainsi notamment en matière de
comptabilité informatisée. Ces experts engagent leur responsabilité en cas des
dommages causés à l'entreprise ou à l'administration du fait de leur
intervention.
Dans
tous les cas, vous devez scrupuleusement vous assurer que lesdits experts
remplissent les conditions définies par l’arrêté ministériel, qu’ils détiennent
effectivement un agrément dans le cadre de leur profession ou sont inscrits
dans l’ordre de ladite profession selon le cas. En somme, la mission des
experts extérieurs devra être bien précisée dans son contenu, se
dérouler sous votre direction, et après accord de votre hiérarchie. Vous en
êtes les garants car, si, leur responsabilité est engagée, votre vérification
n'en sera pas plus valable dès lors que les agissements fautifs sont
susceptibles de vicier la procédure de vérification.
Les modalités particulières de la
vérification inopinée et de la vérification
partielle de comptabilité ( Articles L 15 et L 16)